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在鄭州公司注冊(cè)政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理

來(lái)源：洛陽(yáng)正仁　發(fā)布時(shí)間：2017/12/14

2006年的政府補(bǔ)助準(zhǔn)則及其應(yīng)用指南施行至今已過(guò)十年時(shí)間之久，隨著經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日益復(fù)雜，政府補(bǔ)助準(zhǔn)則執(zhí)行中存在的一些問(wèn)題也逐漸顯現(xiàn)出來(lái)，為切實(shí)解決我國(guó)企業(yè)相關(guān)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)問(wèn)題，進(jìn)一步規(guī)范我國(guó)政府補(bǔ)助的確認(rèn)、計(jì)量和披露，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，財(cái)政部結(jié)合我國(guó)實(shí)際，同時(shí)保持與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同，于2017年5月印發(fā)了修訂后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》（以下簡(jiǎn)稱準(zhǔn)則或新準(zhǔn)則）。鄭州公司注冊(cè)解析新準(zhǔn)則下政府補(bǔ)助的稅會(huì)差異及納稅調(diào)整方法。

一、政府補(bǔ)助核算的范圍

（一）政府補(bǔ)助的定義及特征

政府補(bǔ)助，是指企業(yè)從政府無(wú)償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)。根據(jù)準(zhǔn)則規(guī)定，政府補(bǔ)助必須是來(lái)源于政府的經(jīng)濟(jì)資源，且具有無(wú)償性。對(duì)于企業(yè)收到的來(lái)源于其他方的補(bǔ)助，有確鑿證據(jù)表明政府是補(bǔ)助的實(shí)際撥付者，其他方只負(fù)責(zé)代收代付的，該項(xiàng)補(bǔ)助也屬于來(lái)源于政府的經(jīng)濟(jì)資源。常見(jiàn)的政府補(bǔ)助類型有財(cái)政撥款、財(cái)政貼息、稅收返還（包括即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款），對(duì)于企業(yè)所得稅的直接減免，不屬于政府補(bǔ)助，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18 號(hào)——所得稅》。

實(shí)務(wù)中應(yīng)注意將政府補(bǔ)助與政府采購(gòu)、政府投資相區(qū)分。企業(yè)從政府取得的經(jīng)濟(jì)資源，如果與企業(yè)銷售商品或提供服務(wù)等活動(dòng)密切相關(guān)，且是企業(yè)商品或服務(wù)的對(duì)價(jià)或者是對(duì)價(jià)的組成部分，適用《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14 號(hào)——收入》等相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。企業(yè)因政策性搬遷自政府取得的收入，因以搬遷為對(duì)價(jià)，不具有無(wú)償性，不屬于政府補(bǔ)助的范疇，而應(yīng)按處置非流動(dòng)資產(chǎn)處理。政府投資是政府以股東身份對(duì)企業(yè)的資本性投入。由此可見(jiàn)，政府采購(gòu)與政府投資，均是企業(yè)自政府取得的資源但不具有無(wú)償性，因此不作為政府補(bǔ)助處理。

（二）政府補(bǔ)助的分類

政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以其他方式形成長(zhǎng)期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助；與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的政府補(bǔ)助。

二、政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理

（一）政府補(bǔ)助的確認(rèn)

政府補(bǔ)助同時(shí)滿足兩個(gè)條件才能予以確認(rèn)，一是企業(yè)能夠滿足政府補(bǔ)助所附條件；二是企業(yè)能夠收到政府補(bǔ)助。

（二）政府補(bǔ)助的計(jì)量

政府補(bǔ)助為貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照收到或應(yīng)收的金額計(jì)量；政府補(bǔ)助為非貨幣性資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量；公允價(jià)值不能可靠取得的，按照名義金額計(jì)量。

（三）政府補(bǔ)助的賬務(wù)處理

1.與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理

與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值或確認(rèn)為遞延收益。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助確認(rèn)為遞延收益的，應(yīng)當(dāng)在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按照合理、系統(tǒng)的方法分期計(jì)入損益。按照名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢或發(fā)生毀損的，應(yīng)當(dāng)將尚未分配的相關(guān)遞延收益余額轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期的損益。

2.與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理

與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)分情況按照以下規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

（1）用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)成本費(fèi)用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)成本費(fèi)用或損失的期間，計(jì)入當(dāng)期損益或沖減相關(guān)成本；

（2）用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用或損失的，直接計(jì)入當(dāng)期損益或沖減相關(guān)成本。

3.同時(shí)包含與資產(chǎn)相關(guān)和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理

對(duì)于同時(shí)包含與資產(chǎn)相關(guān)部分和與收益相關(guān)部分的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)區(qū)分不同部分分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；難以區(qū)分的，應(yīng)當(dāng)整體歸類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。

4.與日常經(jīng)營(yíng)無(wú)關(guān)的政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理

與企業(yè)日常活動(dòng)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)，計(jì)入其他收益或沖減相關(guān)成本費(fèi)用。與企業(yè)日常活動(dòng)無(wú)關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支。

5.財(cái)政貼息的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)取得政策性優(yōu)惠貸款貼息的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分財(cái)政將貼息資金撥付給貸款銀行和財(cái)政將貼息資金直接撥付給企業(yè)兩種情況，分別進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

（1）財(cái)政將貼息資金撥付給貸款銀行，由貸款銀行以政策性優(yōu)惠利率向企業(yè)提供貸款的，以實(shí)際收到的借款金額作為借款的入賬價(jià)值，按照借款本金和該政策性優(yōu)惠利率計(jì)算相關(guān)借款費(fèi)用。企業(yè)也可以按照借款的公允價(jià)值作為借款的入賬價(jià)值并按照實(shí)際利率法計(jì)算借款費(fèi)用，實(shí)際收到的金額與借款公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為遞延收益。遞延收益在借款存續(xù)期內(nèi)采用實(shí)際利率法攤銷，沖減相關(guān)借款費(fèi)用。企業(yè)選擇了上述兩種方法之一后，應(yīng)當(dāng)一致地運(yùn)用，不得隨意變更。

（2）財(cái)政將貼息資金直接撥付給企業(yè)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將對(duì)應(yīng)的貼息沖減相關(guān)借款費(fèi)用。

6.政府補(bǔ)助退回的會(huì)計(jì)處理

企業(yè)已確認(rèn)的政府補(bǔ)助需要退回的，應(yīng)當(dāng)在需要退回的當(dāng)期分情況按照以下規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：

（1）初始確認(rèn)時(shí)沖減相關(guān)資產(chǎn)賬面價(jià)值的，調(diào)整資產(chǎn)賬面價(jià)值；

（2）存在相關(guān)遞延收益的，沖減相關(guān)遞延收益賬面余額，超出部分計(jì)入當(dāng)期損益；

（3）屬于其他情況的，直接計(jì)入當(dāng)期損益。

三、政府補(bǔ)助的稅務(wù)處理

（一）增值稅處理

企業(yè)向政府銷售貨物、提供應(yīng)稅勞務(wù)、銷售應(yīng)稅服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)，屬于政府采購(gòu)行為，企業(yè)需繳納增值稅，而政府補(bǔ)助是企業(yè)從政府無(wú)償取得的經(jīng)濟(jì)資源，不屬于增值稅的征收范圍，不征增值稅。

需要提醒讀者注意的是，根據(jù)現(xiàn)行增值稅暫行條例規(guī)定，銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。因此，如果政府補(bǔ)助是明確補(bǔ)貼給購(gòu)買(mǎi)方，無(wú)論是由購(gòu)買(mǎi)方轉(zhuǎn)付給銷售方，還是為了便于補(bǔ)貼部門(mén)實(shí)際操作直接代購(gòu)買(mǎi)方支付給銷售方，均應(yīng)作為購(gòu)買(mǎi)方的政府補(bǔ)助，對(duì)銷售方而言，則屬于向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用，繳納增值稅。

（二）企業(yè)所得稅處理

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于財(cái)政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2008]151號(hào)）規(guī)定：“企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國(guó)家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額；對(duì)企業(yè)取得的由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。”“財(cái)政性資金，是指企業(yè)取得的來(lái)源于政府及其有關(guān)部門(mén)的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款”

企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，如果同時(shí)符合《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2011]70號(hào)）規(guī)定的下列三個(gè)條件可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：

（1）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件；

（2）財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求；

（3）企業(yè)能夠?qū)υ撡Y金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。

上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。凡作為不征稅收入處理的財(cái)政性資金，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額；計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。”

四、政府補(bǔ)助稅會(huì)差異及納稅調(diào)整

（一）應(yīng)納稅收入的納稅調(diào)整

與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，分期確認(rèn)損益。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，按照應(yīng)收金額或?qū)嵤战痤~計(jì)量，一次性或分期計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入。

以上兩類補(bǔ)助在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，均應(yīng)于實(shí)際收到政府補(bǔ)助的當(dāng)年確認(rèn)收入，企業(yè)只需針對(duì)收入確認(rèn)時(shí)間的差異作納稅調(diào)整即可。

（二）不征稅收入的納稅調(diào)整

1.與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助

與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，無(wú)論是按照應(yīng)收金額計(jì)量，還是按實(shí)收金額計(jì)量，其一次性或分期確認(rèn)的營(yíng)業(yè)外收入作納稅調(diào)減處理，與之相應(yīng)對(duì)的費(fèi)用作納稅調(diào)增處理。

2.與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助

與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，按實(shí)收金額計(jì)量，自相關(guān)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)起，在該資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，分次計(jì)入損益。企業(yè)應(yīng)將計(jì)入損益的金額作納稅調(diào)減處理，并對(duì)當(dāng)期相關(guān)資產(chǎn)折舊、攤銷作納稅調(diào)增處理。資產(chǎn)折舊或攤銷調(diào)增金額以不征稅收入額為限。

無(wú)論是與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，還是與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，凡政府補(bǔ)助（遞延收益）已作不征稅收入處理，如果從取得政府補(bǔ)助的次月起連續(xù)60個(gè)月未發(fā)生相關(guān)支出，也未繳回財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)，應(yīng)于第61個(gè)月的當(dāng)年將遞延收益一次性調(diào)增所得，為避免重復(fù)征稅，當(dāng)年及以后期間將遞延收益結(jié)轉(zhuǎn)損益的金額應(yīng)作納稅調(diào)減處理。以后期間發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或相關(guān)資產(chǎn)折舊、攤銷額，允許在稅前扣除，不作納稅調(diào)整。

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